פטור דירת מגורים

חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) התשכ"ג- 1963 (להלן – "החוק") קובע מספר פטורים ממס שבח, הנוגעים למכירת דירת מוגרים.

1. פטור דירת מגורים מזכה
הפטור העיקרי בעניין פטור לדירת מגורים, קבוע בסעיף 49ב. לחוק הקובע תנאים למתן פטור במכירת דירת מגורים מזכה.

• מהי דירת מגורים מזכה
התנאי הראשוני למתן הפטור הינו שהדירה תחשב "דירת מגורים מזכה". הגדרה זו מחולקת לשניים "דירת מגורים" ו- "מזכה". נסקור להלן את התנאים לכל אחת מההגדרות הללו:
o דירת מגורים:
להלן פרוט התנאים המצטברים הנדרשים להגדרת דירה כ"דירת מגורים":
א. בניית הדירה נסתיימה. יש להדגיש כי אם בניית הדירה טרם הסתיימה בפועל ואפילו אם הקבלן התחייב לסיים את בנייתה, הדירה לא תיחשב כדירת מגורים.
ב. הדירה בבעלות או בחכירת יחיד ולא חברה או תאגיד.
ג. הדירה אינה מהווה מלאי עסקי אצל המוכר.
ד. הדירה משמשת בפועל למגורים, או לחילופין מיועדת לשמש למגורים בהתאם, על הדירה לכלול את כל המתקנים הנדרשים למגורים (כמו מטבח, אמבטיה, שירותים וכו')

o מזכה:
להלן פרוט התנאים המצטברים הנדרשים להגדרת דירת מגורים כ"מזכה":
הדירה שימשה בעיקר למגורים באחת משתי החלופות הבאות:
א 80% מהתקופה הנמדדת מתאריך 1.1.98 ועד ליום המכירה.
ב . ארבע שנים שקדמו למכירה.
יש לציין כי, המונח  שימוש למגורים" כולל גם מצב שבו לא נעשה שימוש כלשהו בדירה או מצב שבו הדירה שימשה לפעולות חינוך או דת.

• תנאים למתן פטור דירת מגורים מזכה
ככל שהדירה הנמכרת עונה על הגדרת דירת מגורים מזכה, וככל שמחיר הדירה לא הושפע מקיומן של זכויות בניה נוספות לדירה (מקרה שעליו חלות הוראות סעיף 49ז. לחוק) ו/או ככל שהדירה לא התקבלה אצל מוכרה במתנה (מקרה עליו חלות הוראות סעיף 49ו. לחוק) ניתן יהיה לקבל פטור ממס שבח בעת מכירת דירת המגורים. כעקרון, קיימים שני מסלולי פטור עיקריים בעניין מכירת דירת מגורים מזכה:
o פטור לדירה יחידה – סעיף 49ב.(2) לחוק
מי שמוכר דירת מגורים מזכה, שהיא דירתו היחידה ושלא הייתה לו בעת ובעונה אחת יותר מדירת מגורים אחת בארבע שנים שקדמו למכירת הדירה הנדונה, זכאי לפטור ממס שבח במכירתה.
אם ניתן פטור על פי חלופה זו, יש להמתין 18 חודשים לקבלת פטור נוסף במכירת דירת מגורים מזכה.
יש לציין כי סעיף 49ג. לחוק קובע חזקה לפיה דירת המגורים תחשב כדירת מגורים יחידה גם אם בידי המוכר זכויות בדירה נוספת ובלבד שהתקיימו לגבי הדירה הנוספת אחת החלופות הבאות:
 היא נרכשה כתחליף לדירה הנמכרת ב-18 החודשים שקדמו למכירה;
 היא הושכרה למגורים בשכירות מוגנת לפני יום כ"ב בטבת התשנ"ז (1 בינואר 1997);
 חלקו של המוכר בבעלותה היא פחות מ-25%.

o פטור אחת לארבע שנים- סעיף 49ב.(1) לחוק
כל מוכר זכאי לפטור ממס שבח אחת לארבע שנים בעבור דירה אחת גם אם הוא בעלים של דירות נוספות ובלבד שלא מכר כל דירה בפטור בארבע השנים שקדמו למכירת הדירה נוכחית. יובהר, כי במסגרת מכירות קודמות פטורות ממס לא יובאו בחשבון מכירת דירות שניתן להם פטור ממס לפי אחת החלופות הבאות:
 מתנה פטורה על פי סעיף 62 לחוק, לילדו או לבן זוגו של נותן המתנה.
 מתנה פטורה על פי סעיפים 60 או 61 לחוק.
 מכירה פטורה לפי סעיפים 49ז1, 64, 65, 67, 69 או 70 לחוק.
 מכירה פטורה לפי פסקה (5) (פטור לדירה שהתקבלה בירושה).

o פטור לדירה שהתקבלה בירושה – סעיף 49ב.(5) לחוק
הפטור המוקנה בסעיף זה, מאפשר ליורשים למכור דירת מגוריו של מוריש בפטור, מבלי שפטור זה יבוא במניין הפטורים האישיים המוקנים להם כיחידים. משמעות הדבר, שיורש המוכר דירה שקיבל בירושה על פי פטור זה, אינו מוגבל במכירת דירה נוספת רק עם חלוף ארבע שנים, כפי שיהיה המצב אלמלא השימוש בסעיף הפטור הנ"ל. לצורך שימוש בפטור זה נדרש כי יתקיימו כל התנאים להלן, באופן מצטבר:
 המוכר הוא בן זוגו של המוריש, או צאצא של המוריש, או בן זוגו של צאצא של המוריש;
 לפני פטירתו היה המוריש בעלה של דירת מגורים אחת בלבד;
 אילו היה המוריש עדיין בחיים ומוכר את דירת המגורים, היה פטור ממס בשל המכירה.

 
2. פטור חד-פעמי למכירת שתי דירות – סעיף 49ה. לחוק
בעל דירה זכאי, באופן חד פעמי, למכור שתי דירות מגורים שבבעלותו וזאת לצורך רכישת דירה אחת במקומן. פטור חד פעמי זה מותנה בקיום כלל התנאים המפורטים להלן במצטבר:
 המוכר הוא תושב ישראל.
  התא המשפחתי לא ניצל בעבר פטור חד פעמי לפי סעיף זה.
  הדירה  השניה שנמכרת היא דירת מגורים מזכה.
  המוכר מכר את הדרה הראשונה בפטור ממס לפי פרק חמישי 1 לחוק במהלך 12 החודשים שקדמו למכירת הדירה השנייה.
 המוכר רכש בשנה שלפני מכירת הדירה השנייה או ירכוש בשנה שלאחר מכירת הדירה השנייה דירת מגורים שלישית שהיא דירה חלופית לשתי הדירות אותם מבקשים למכור בפטור.
 שוויה של הדירה החלופית שווה לפחות לשלושה רבעים משווי שתי הדירות הנמכרות.
 שווי שתי הדירות הנמכרות אינו עולה על מדרגת "שווי מרבי של הדירות" שנקבע בסעיף.
 ככל ששווי שתי הדירות עולה על המדרגה הקבועה בסעיף זה לחוק, ינתן רק פטור חלקי במכירת הדירה השניה וחלק התמורה שעולה על מדרגת הפטור יהיה חייב במס.

3. דגשים  וסייגים בעניין פטור דירת מגורים מזכה
o תא משפחתי
לצורך מתן הפטור חל עקרון התא המשפחתי. המשמעות היא שכאשר בוחנים את זכויות הפטור ו/או ניצול פטור קודם, בוחנים את זכויותיהם במשותף של כל בני התא המשפחתי. לעניין זה תא משפחתי כולל את המוכר ובן זוגו וילדיהם שטרם מלאו להם 18 שנים אך למעט ילדים נשואים ולמעט בני זוג הגרים דרך קבע בנפרד. אם מי מחברי התא המשפחתי מכר דירת מגורים בפטור ממס שבח בעבר יראו את כל התא המשפחתי כאילו כל אחד מהם מכר דירה בפטור.

o סייג לדירה שנתקבלה במתנה
סעיף 49ו. לחוק קובע, כי מוכר דירה אשר קיבל את הדירה במתנה לא יוכל למכור את הדירה האמורה בפטור אלא אם חלפה "תקופת צינון" מיום קבלתה ועד ליום מכירתה.
"תקופת הצינון" מתחילה מיום קבלת הדירה במתנה (יום עסקת המתנה) וסיומה משתנה בין מספר מצבים כדלקמן:
 אם הדירה לא שימשה דרך קבע למגורי מקבל המתנה:
 אם נותן המתנה איננו הורה של מקבל המתנה- תקופת הצינון תהא בת 4 שנים.
 אם נותן המתנה הינו הורה של מקבל המתנה- תקופת הצינון תהא בת 3 שנים.
  אם הדירה שימשה דרך קבע למגורי מקבל המתנה:
 אם נותן המתנה איננו הורה של מקבל המתנה- תקופת הצינון תהא בת 3 שנים.
 אם נותן המתנה הינו הורה של מקבל המתנה ומקבל המתנה אינו נשוי - תקופת הצינון תהא בת 2 שנים.
 אם נותן המתנה הינו הורה של מקבל המתנה ומקבל המתנה נשוי - תקופת הצינון תהא בתשנה אחת.

יובהר, כי חזקה שהדירה היא דירה שהתקבלה במתנה אם קיבלו לפחות 50% ממחירה במתנה, בתוך שלוש שנים שקדמו לרכישתה.

o מכירת דירת מגורים מזכה כולל זכויות בניה - סעיף 49 ז
אם נמכרת דירת מגורים מזכה שהתמורה ממכירתה הושפעה מזכויות בנייה קיימות או צפויות 'בלתי מנוצלות, המוכר יהיה זכאי לפטור רק בגובה שווי הדירה ללא זכויות הבנייה, ועל יתרת התמורה יהיה חייב במס.
אם שווי זה נמוך מסכום תקרת הפטור שנקבע בחוק, המוכר יהיה זכאי לפטור נוסף בשל זכויות הבנייה בסכום של שווי הדירה ללא זכויות הבנייה או בסכום ההפרש שבין סכום התקרה לשווי הדירה - לפי הסכום הנמוך.